审计实务 教案 第4周 审计重要性与审计风险

项目四审计重要性与审计风险任务一审计重要性

一、审计重要性的含义重要性对财务报表审计有很广泛的影响我国2010年修订的《中国注册会计师审计准则第1201号一一计划审计工作》要求“总体审计策略的制定应当根据职业判断，考虑用以指导项目组工作方向的重要因素”同期修订的《中国注册会计师审计准则第1221号一一计划和执行审计工作时的重要性》对规范注册会计师在财务报表审计中运用重要性原则，合理确定重要性水平做出了规定，并要求注册会计师在计划和执行审计工作、评价识别出的错报对审计的影响，以及未更正错报对财务报表和审计意见的影响时，需要运用重要性概念各国现有的审计重要性准则对重要性所作的定义大都沿用会计准则的定义并且，各国对重要性的认识是基本一致的，即财务会计信息的错报或漏报可能影响到财务报表使用者的决策就是重要性理解审计重要性的含义，必须注意以下几点.重要性的判断离不开特定的环境对重要性的判断是根据具体环境作出的在不同的环境下，被审计单位的规模、性质、报表使用者对信息的需求不尽相同，因此，注册会计师确定的重要性也不相同某一金额的错报对一个规模较小的被审计单位的财务报表来说可能是重要的，而对另一规模较大的被审计单位的财务报表来说可能是不重要的.重要性概念必须从财务报表使用者的角度来考虑财务报表是为满足报表使用者的信息需求而编制的，因此，审计人员必须站在报表使用者的角度，而不是站在审计人员或被审计单位管理层的角度来考虑重要性.重要性概念是针对财务报表而言的判断一项错报重要与否，应视其对财务报表使用者依据财务报表做出经济决策的影响程度而言，如果财务报表中的某些错报足以改变或影响财务报表使用者的相关决策，则该项错报就是重要的，否则就不重要

2.审计重要性水平含义一般来说，重要性水平是指用金额额度表示的会计信息错报与错弊的严重程度，该错报错弊未被揭露足以影响会计信息使用者的判断或者决策重要性水平，可以理解为审计重要性的量化标准

二、两个层次的重要性在审计过程中，审计人员应当考虑两个层次的重要性水平，即财务报表整体的重要性和特定类别的各交易、账户或披露的重要性水平1财务报表整体的重要性水平如果一项错报单独或连同其他错报可能影响财务报表使用者依据财务报表做出的经济决策，则该项错报是重大的注册会计师在制定总体审计策略时应当确定财务报表整体的重要性，以便能够评价财务报表整体是否公允反映财务报表整体重要性水平是被审计单位总的可容忍错报，超过这一水平，审计人员不能发表无保留意见

（2）各交易、账户或披露的重要性水平各交易、账户或披露的重要性水平，它是财务报表每一项目的重要性水平，它的确定以审计人员对财务报表整体重要性水平的初步评估为基础交易、账户余额、或披露的重要性水平也称为“可容忍错报”，即使某一项错报超过重要性水平，只要各项目错报累计低于财务报表总体上重要性水平，仍可以发表无保留意见

三、财务报表整体重要性水平的确定在制定总体审计策略时，审计人员应当确定财务报表整体的重要性在确定财务报表整体重要性水平时，审计人员通常先选定一个基准，再乘以某一百分比作为财务报表整体的重要性选择适合具体情况的适当基准和百分比，是注册会计师运用职业判断的结果

1、判断基础判断基础是指审计人员在确定财务报表重要性水平时选定的基准，该基准取决于被审计单位的具体情况，包括各类报告收益（如税前利润、营业收入、毛利和费用总额），以及所有者权益或净资产对于以营利为目的的实体，通常以经常性业务的税前利润作为基准如果经常性业务的税前利润不稳定，选用其他标准可能更加合适，如毛利或营业收入2计算方法财务报表整体重要性水平通常采用固定比率法进行计算固定比率法，是在审计人员选定判断基础后，乘以一个固定百分比，计算出财务报表整体的重要性水平的方法不同的判断基础，适用的百分比也不尽相同审计人员应当首先对每张财务报表确定一个重要性水平，如果同一期间各财务报表的重要性水平不同，审计人员应当取其最低者作为财务报表整体重要性水平

四、各交易、账户或披露的重要性水平确定对于各交易、账户或披露的重要性水平的确定，审计人员可以采用分配的方法或不分配的方法分配的方法是将财务报表整体的重要性水平按一定方法分配至各账户或各类交易；不分配的方法是单独确定各账户或各类交易的重要性水平

五、审计重要性的应用对重要性的评估是审计人员的一种专业判断注册会计师对运用重要性原则的一般要求，可以从以下几个方面来理解

（1）在审计过程中，需要运用重要性原则的两种情形在审计过程中，在以下两种情形下需要运用重要性原则

①在确定审计程序的性质、时间和范围时，此时重要性被看成所允许的可能或潜在的未发现错报的限度，即注册会计师在运用审计程序以检查财务报表的错报时所允许的误差范围；

②在评价审计结果时，此时重要性被看成某一错报或漏报的汇总数是否会影响到财务报表使用者判断和决策的标准

（2）注册会计师在审计过程中需要合理运用重要性原则对于合理运用重要性原则，具体包含两个方面

①为了提高审计效率；为了保证审计质量，审计人员在审计过程中应当运用重要性原则；

②审计人员应当合理运用重要性原则，因为重要性原则运用不当，往往会导致审计成本过大，而浪费人力和时间；或者审计风险过大，而得出错误的审计结论

（3）注册会计师对重要性的评估需要运用专业判断注册会计师在对某一被审计单位进行审计时，必须根据客户面临的环境，并考虑其他因素，运用专业判断，合理确定重要性水平不同的审计人员在确定同一公司财务报表的重要性水平时，得出的结果也可能不同，甚至相差很大，原因是不同审计人员对影响重要性的各种因素的判断存在差异

六、金额和性质的考虑金额的考虑错报金额的大小是判断重要性的一个重要因素，同样类型的错报或漏报，数额大的显然要比数额小的更严重另外，在考虑金额大小的时候，还要注意多项小额错报的累计影响，单独一项错报看来并不重要，但如果多次出现，积少成多，就变得重要了性质的考虑注册会计师在运用重要性原则时、还应当考虑错报或漏报的性质在某些情况下，某些金额的错报从金额上考虑并不重要，但从性质方面考虑，则可能是重要的通常影响重要性的错报的性质主要表现在以下几种

①涉及舞弊与违法行为的错报被审计单位的舞弊与违法行为，反映了被审计单位相关人员的诚信存在问题对于财务报表使用者而言，主观蓄意的错报更严重

②可能引起履行合同义务的错报比如，如果某项错报使得被审计单位的营运资金增加了几万元，从数量上看并不重要，但这项错报使营运资金从低于贷款合同规定的营运资金数变为稍稍高于贷款合同规定的营运资金数，则影响了贷款合同规定的义务，那么这项错报也是重要的

③影响收益趋势的错报比如，某项错报使收益每年递增1%的趋势变为本年收益下降1%使盈利变为亏损，那么这项错报就具有重要性

④不期望出现的错报一般情况下，如果发现现金和股本账户存在错报，就应当引起高度重视任务

二、审计风险

一、审计风险含义审计风险auditrisk是指会计报表存在重大错误或漏报，而注册会计师审计后发表不恰当审计意见的可能性这里的意见包括两层含义当财务报表没有公允揭示而注册会计师却认为已公允揭示，或财务报表总体上已公允揭示而注册会计师却认为未公允揭示因此，审计风险不仅包含财务报表本身所带来的风险，还包含了审计人员发表错误审计意见可能带来的风险

二、审计风险的特征.普遍性导致审计风险的因素有很多，它存在于审计过程的每一个环节，任何一个环节的审计失误，都会增加最终的审计风险，所以说，审计风险具有普遍性.客观性在抽样审计下，根据样本审查结果来推断总体，总会产生一定程度的误差，即审计人员要承担一定程度的作出错误审计结论的风险即使是详细审计，由于经济业务的复杂、管理人员道德品质等因素，仍存在审计结果与客观实际不一致的情况因此，风险总是存在于审计活动过程中，人们只能认识和控制审计风险，尽量降低其发生的频率和减少损失的程度，而不可能完全消除风险可控性虽然审计风险无法完全消除，但是审计人员可以运用专业技能和经验，对审计风险进行恰当的预测和评估，并采取相应的审计程序和方法，使其得到有效的控制审计人员应当通过计划和实施审计工作，获取充分、适当的审计证据，将审计风险降至可接受的水平

三、审计风险的要素审计风险取决于重大错报风险和检查风险也可以说，审计风险的构成要素包括重大错报风险和检查风险审计风险受重大错报风险和检查风险的共同影响，三者的关系如公式所示审计风险=重大错报风险X检查风险此公式也被称为审计风险模型在一定审计风险下，识别和评估重大错报风险直接决定着检查风险程度

四、重大错报风险.财务报表层次的重大错报风险财务报表层次重大错报风险与财务报表整体存在广泛联系，可能影响多项认定财务报表层次重大错报风险通常与控制环境有关，如管理层缺乏诚信、监督层不能对管理层进行有效监督等，；但也可能与其他因素有关，如经济萧条、金融危机、企业所处行业处理衰退期等.认定层次的重大错报风险认定层次的重大错报风险包括传统的固有风险和控制风险固有风险是假设不存在相关的内部控制，某一认定发生重大错报的可能性控制风险controlrisk是指某项认定发生了重大错报，而该错报没有被企业的内部控制及时防止、发现和纠正的可能性控制风险取决于财务报表编制单位内部控制的设计和运行的有效性因为内部控制的固有局限性，控制风险是不可避免的控制风险的影响因素主要包括被审计单位内部控制制度的健全和有效性程度、管理人员的诚信度以及被审计单位的经济情况等

五、检查风险L检查风险含义审计检查风险detectionrisk指注册会计师通过预定的审计程序未能发现被审计单位会计报表上存在的某项重大错报或漏报可能性换言之，审计人员在审计过程中采取任何审计方法，都不能发现被审计单位的错误和舞弊的可能性；以及审计人员在审计过程中出现了审计判断的失误，导致不能发现被审计单位的错误和舞弊的可能性，就是审计检查风险

六、重大错报与检查风险的关系从公式可以看出，重大错报风险与检查风险存在反向关系，当审计风险既定时，评估的重大错报风险越高，可接受的检查风险水平越低

七、审计风险与重要性水平的关系审计重要性水平与审计风险之间存在反向关系重要性水平越高，审计风险越低；重要性水平越低，审计风险越高这里所说的重要性水平高低指的是金额的大小，重要性水平高是指金额较大，重要性水平低是指金额较小比如，针对同一个被审计而言，5000元的重要性水平比3000元的重要性水平高1927年，南京国民政府财政部颁发了《会计师注册章程》1929年农商部又颁发了《会计师章程》，由于在《会计师章程》中对会计师的资历及考试要求有所放宽，使会计师人数迅速增加，会计师事务所的组织和业务都得到了一定的发展1930年，国民政府颁布了经立法院通过的《会计师条例》，第一次以立法的形式明确了会计师职业的法律地位1935年又发布了《会计师条例》修订稿，进一步放宽了会计师的学历、资历条件，促进了会计师队伍规模的扩大及各地会计帅事务所的创立在这一时期内，随着会计师队伍业务素质的不断提高，实业界对会计师事务所的认识也在不断加深会计师事务所开始遍及全国各大中城市，业务范围也得到了极大的扩展在新中国成立初期，注册会计师依然在恢复国民经济方面发挥了重要的作用但是随着1956年我国完成了对生产资料私有制的社会主义改造，确立了计划经济体制，注册会计师便丧失了其职业基础，民间审计也随之消失1980年12月14日，财政部颁发了《中华人民共和国中外合资经营企业所得税实施细则》，其中规定外资企业的财务报表要由注册会计师进行审计，为恢复我国注册会计师制度提供了法律依据1980年12月23日，财政部发布了《关于成立会计顾问处的暂行规定》，对注册会计师的资格、业务范围等事项作出了规定，迈出了我国开始重建注册会计师制度的第一步1981年1月1日，经财政部批准后，在上海成立了新中国第一家独立承办审计业务的会计师事务所“上海会计师事务所随后，全国各地也相继成立了会计师事务所这一时期，注册会计师的服务对象主要是外商投资企业1986年7月3日，国务院颁发了《中华人民共和国注册会计师条例》，明确规定了注册会计师的审计原则、工作规则、业务范围等内容1988年11月15日，在财政部的领导下，中国注册会计师协会（以下简称中注协）正式宣告成立，开始着手制定注册会计师执业规范1993年10月31日，我国颁布了《中华人民共和国注册会计师法》，自1994年1月1日起实施1995年12月，我国发布了《中国注册会计师独立审计准则》它们的颁布和实施，标志着我同现代民间审计日益成熟2006年2月15日，中注协发布了新修订的与国际审计准则趋同的审计准则在国家法律法规的规范下，我国注册会计师行业得到了快速发展

2.西方国家社会审计的产生与发展现代意义上的西方社会审计是伴随着18世纪初期到19世纪中叶产业的完成而开始的股份有限责任公司的出现，使西方现代社会审计制度应运而生1853年在苏格兰的爱西堡成立了爱西堡会计师协会，这是世界上第一个执业会计师的专业团体随后，英国的社会审计传入了美国，1886年纽约公布了《公证会计师法》，1887年成立了“美国公共会计师协会”后改为“美国注册公共会计师协会”，成为当今美国最大的会计师团体任务二审计的概念与分类

一、审计的本质特征.独立性独立性是审计的本质特征，也是保证审计工作顺利进行的必要条件独立性是现代审计理论中的三种审计关系人的产生依据三种审计关系人，也称为审计关系的三要素第一关系人，即第一要素，是审计人，即审计主体，它们根据审计委托者的委托，进行审计；第二关系人，即第二要素，是被审计人，即审计客体，它们对审计委托者承担受托经济责任；第三关系人，即第三要素，是审计委托人，它们委托或授权审计人员对财产经营者的受托管理责任履行情况进行审计其中第一关系人，即审计人员必须独立于第二关系人和第三关系人，保持独立的地位，不受其中的任何一方影响和干扰，根据公认的标准，不偏不倚、客观公正地做出判断和评价，保护各有关方面的权益在现代审计体系中，审计的独立性在社会审计中表现得最为充分社会审计的独立性体现在实质上的独立和形式上的独立所谓实质上的独立，是要求注册会计师与委托单位之间必须实实在在地毫无利害关系注册会计师只有与委托单位保持实质上的独立，才能够以客观、公正的心态发表审计意见所谓形式上的独立，是指注册会计师针对第三者而言的注册会计师必须在第三者面前呈现一种独立于委托单位和被审计单位的身份，即在他人看来注册会计师是独立的由于注册会计师的审计意见是相关利害关系人的决策依据，因此，注册会计师必须同时保持实质上的独立和形式上的独立，只有这样才会得到社会公众的信任.权威性审计的权威性，是保证有效行使审计权的必要条件因此，审计的权威性与独立性是紧密相关的，它离不开审计组织的独立地位与审计人员的独立执业各国国家法律对实行审计制度、建立审计机关以及审计机构的地位和权力都做了明确规定，使审计具有法律的权威性，从法律上赋予审计超脱的地位及监督、评价、鉴证职能审计人员依法执行职务，受法律保护，任何组织和个人不得拒绝、阻碍审计人员依法执行职务，不得打击报复审计人员审计机关有要求报送资料权，检查权，调查取证权，采取临时强制措施权等等我国审计人员在依法审计过程中，如被审计单位拒绝、阻碍审计的实施，或有违反国家规定的财政财务收支行业时，审计机关有权做出处理、处罚的决定或建议这些都体现了我国审计的权威性

二、审计的分类.按审计主体分类1国家审计stateaudit也称政府审计，是指由国家审计机关所实施的审计即，审计行为的执行者是国家审计机关2社会审计socialaudit也称注册会计师审计、民间审计，是指具有审计资格的会计师事务所的注册会计师实施的审计即，审计行为的执行者是会计师事务所的注册会计师3内部审计internalauditing也称部门和单位审计，是指由单位内部独立于财会部门以外的专职审计机构所进行的审计即，审计行为的执行者是内部审计机构.按审计的目的和内容分类1财政财务审计financialaudit是指审计机构对国家机关、企事业单位的财政、财务收支活动和反映其经济活动的会计资料进行的审计其目的主要是判断被审计单位的经济活动包括财政和财务收支活动的真实性、合法性和会计处理方法的一贯性2经济效益审计economicbenefitauditing是指审计机构对被审单位或项目的经济活动包括财政、财务收支活动的效益性进行审查其目的主要是评价被审单位或项目的经济效益的优劣，以利于不断提高企业的经济效益3财经法纪审计financialandeconomicdisciplineauditing是指国家审计机关和内部审计部门对严重违反财经法纪的行为所进行的专项审计目的在于维护财经法纪，保护国家和人民财产的安全和完整.按审计范围分类1全面审计generalaudit是指对被审计单位一定时期的全部经济活动所进行的审计这类审计范围广、工作量大，适用于规模小、业务简单的单位另外，被审计单位内部控制薄弱、会计核算质量差的单位，也有必要开展全面审计2局部审计limitedaudit又称部分审计，是指对被审计单位一定期间的财务收支或经营管理活动的某些方面及其资料进行部分、有目的、有重点的审计.按审计执行地点分类1报送审计reportingaudit或称送达审计，是指被审计单位将各项预算、计划、会计决算报表和其他有关资料等，按照规定的日期月、季、年送达审计机构进行审计2就地审计onsiteaudit是指由审计机构派出审计人员到被审计单位进行的现场审计任务三审计的职能与作用.审计的职能1经济监督经济监督economicsupervision是指监察和督促被审计单位的全部经济活动或其某一特定方面在规定的标准以内，在正常的轨道上进行经济监督是审计的基本职能，体现于审计工作的各个方面通过审计，国家政府可以揭露违法违纪，严肃财经纪律，稽查损失浪费，维护国家、人民和国有资产的利益，可以查明错误弊端，判断管理缺陷和追究经济责任，保证政府机关国有企事业单位经济活动的合法性经济监督是审计最基本的职能2经济确认经济确认就是通过审核检查，确定被审计单位的计划、预算、决策、方案是否先进可行，经济活动是否按照既定的决策和目标进行，经济效益的高低优劣，以及内部控制系统是否适当有效等，从而有针对性地提出意见和建议，以促使其改善经营管理，提高经济效益审核检查是经济确认的前提，只有查明了被审计单位的客观事实，才能按照一定的标准，进行对比分析，开有成各种经济确认意见同时，经济确认也是肯定成绩、发现问题的过程因此，经济确认职能的扩展，就是审计咨询审计咨询是审计人员从经济确认出发提出改进经济工作、提高效率的建议和措施3经济鉴证经济鉴证economicidentification是指审计机构和审计人员对被审计单位会计报表及其他经济资料进行检查和验证，确定其财务状况和经营成果是否真实、公允、合法、合规，并出具书面证明，以便为审计的授权人或委托人提供确切的信息，并取信于社会公众的一种职能经济鉴证职能是随着现代审计的发展而出现的一项职能，很多国家法律规定，公司财务报表须经过审计人员鉴证之后，能才获得社会上的承认我国公司财务报表须经中国注册会计鉴证后，才具有法律效力因此，审计的经济鉴证职能在经济生活中发挥着非常重要的作用.审计的作用1制约作用审计通过揭露和制止、处罚等手段，来制约经济活动中各种消极因素，有助于各种经济责任的正确履行和社会经济的健康发展审计的制约作用具体表现在以下四个方面:1揭露背离社会主义方向的经营行为党和国家各项方针、政策及法规制度，是千百万个企事业单位能够按照社会主义方向正确经营的保证国家机关、各企事业单位能够忠实地贯彻执行，就能保证正确的经营方向，否则，就会背离社会主义方向审计通过检查监督，就能发现被审计单位贯彻方针政策和法规制度的情况，就能揭露和制止违反国家法规的行为，以利于社会主义经济健康地发展2揭露经济资料中的错误和舞弊行为会计资料及其他各种经济资料，应该真实、正确、合理、合法地反映经济活动的事实但不少单位的经济资料不仅存在错误，而且存在着有意造假现象，以图掩饰非法的经济行为通过审计的检查监督，不仅可以揭露出经济资料的错误和舞弊，而且还可以揭发经济业务中的错误和舞弊行为，从而进一步追究有关负责人的责任和考查有关管理人员的政治、业务素质3揭露经济生活中的各种不正之风不论是财政财务审计、还是经济效益审计，都可以通过对经济活动的审查监督，揭露出社会上不正当的各种各样的经济关系、经济思想和经济行为，进行必要的处理，提出改正意见，刹住不正之风，促进廉政建设4打击各种经济犯罪活动各种审计特别是财政财务审计，可以发现和查明贪污盗窃、行贿、受贿、偷税、漏税、骗税、走私、造假账、化预算内为预算外、化大公为小公和化公为私，以及损失浪费等经济犯罪行为，并配合党的纪律检查工作、行政纪律监察工作，法院、检察机关的司法侦查工作，以及各种临时检查工作，进行查证与鉴定，以充分发挥审计的特有作用

（2）促进作用

（1）促进经济管理水平和经济效益的提高通过财政财务审计和经济效益审计，可以发现影响被审计单位财务成果和经济效益的各种因素，并针对问题的所在提出切实可行的改善措施，这样就有利于被审计单位改善物质技术条件和人员管理素质，进一步挖掘潜力，提高经济效益

（2）促进内控制度建设和完善通过对内部控制制度审计和评价，可以发现制度本身的完善程度、履行情况及责任归属等问题，并向有关方面反馈信息，以促进内部控制制度的进一步完善和正确的执行

（3）促进社会经济秩序的健康运行审计部门作为对一切国有资产的监督部门，通过微观审计和宏观调查，都可以发现社会主义经济生活中一些违法乱纪和破坏正常经济秩序的现象和行为，审计机关和人员不仅有向有关领导和宏观管理部门反映信息的义务，而且有提出处理意见和改进措施的权力，这就有利于维护正常的经济秩序，确保国民经济健康地发展

（4）促进各种经济利益关系的正确处理无论是微观审计还是宏观调查，都可以发现一些在处理国家、地区、集体、个人之间经济利益关系方面存在的问题这些问题的存在使一些单位和个人获得了一些不正当的经济利益，也挫伤了一部分人的积极性，更严重的是损害了国家利益审计通过信息反馈和提出一些改进意见，有利于协调各方面的经济利益关系，使责、权、利更加密切地结合，以助于微观经济中的有关矛盾的解决和宏观调控工作的加强。