2025年揭秘财务黑洞注册会计师追查舞弊的使命

案例五查找舞弊是注册会计师的天职中华财会网（

521.com）-04-08——从“艾迪、安达”案说起李雪颖、陆颖丰、李若山在老式审计中，注册会计师审计是与查找舞弊的职能联络在一起的而在今天以评价内部控制为基础的抽样审计中，查找舞弊退居次要地位20世纪80年代以来世界范围内的诉讼风暴和愈演愈烈的上市企业舞弊现象，规定注册会计师重新审阅自身的职责，将财务报表公允体现与查找舞弊并重，下面结合案例加以阐明

一、案例简介艾迪咬达先生是一种在零售行业享有盛名的家用电器零售商他少年得志,年仅21岁时就以声称“任何东西都可以买卖”而声名鹊起，更有不少人将其视为“上钩调包”诱售法的鼻祖进入20世纪80年代，他又加入了电视直销的行列在当时，假如你身处美国东海岸附近的任何地方，肯定看过这样一则电视促销广告“我是疯狂的艾迪”，一种瞪大眼睛的男子在电视里怪叫“我产品的价格同样令人疯狂”这则广告通过电波传遍了纽约、新泽西和康涅狄格三州，同样也使“疯狂的艾迪”先生本人迅速成为家用电器零售业的霸主实际上，电视上的面孔并非艾迪•安达先生本人他主线没有时间去演广告,他和他的家族组员都忙于筹划并实行诈骗事实证明，艾迪•安达一一20世纪最臭名昭著的会计报表舞弊案的首脑一一并不疯狂，却是一种心术不正的骗子他想尽多种措施来诈取钱财，并且将以不合法手段获得的赃款所有转移到海外，存到秘密的银行账户上去短短几年光阴，他共骗取了1亿2千万美元而对如此巨额的舞弊，审计人员在审计中竟未发现，最终还是一位对艾迪不满的亲戚向美国证券交易委员会揭发，才揭开了这令人震惊的舞弊丑闻那么，艾迪先生究竟用了什么高明的手段进行舞弊，进而逃过了审计人员的“法眼”的呢？首先，安达先生吩咐下属开具虚假发票，记录虚假销售，同步虚增资产和利润，而虚假销售的对象则选择平时深受艾迪关照的三大重要供应商“当审计人员需要确证这些应收账款,那些供应商会配合艾迪,做出符合艾迪规定的虚假陈说显然，这种内外勾结的舞弊，审计人员一般是很难发现的另一方面，安达先生和他的同谋者向上述供应商“借”商品，以虚增年终的存货数量；并将一家商店的存货转运到另一家商店，以便到达反复计数的目的但最为卑鄙的是，他们乘审计人员离开之时，篡改审计人员的电脑工作底稿中存货盘点表的数据，从而到达虚增存货价值的目的再次，艾迪先生一惯秉持“期末不结账”原则，以便将下一会计期间的销售收入提前到上一会计期间确认相反地，对于负债和费用，他却让企业的财务经理，他的侄子山姆将未付的账单藏在办公桌内，尽量迟延其入账的时间，甚至干脆就不记账这样，连艾迪他自己也不懂得与否欠债以及欠多少债，更遑论审计人员了最终，曾任注册会计师的财务经理山姆咳达还对会计报表的披露动了手脚在第一年会计报表的附注中，企业披露的收入确认基础为现金制；待到次年，山姆悄悄地将收入确认基础中的“现金”两字换成“应计”两字，不知不觉中就虚增了大量利润最可笑的是，如此简朴的手段，审计人员在与此前年度会计报表复核时居然没有发现，在本案中竟成了相称有效的舞弊手段东窗事发后，由于审计人员没能发现“疯狂艾迪”的大规模舞弊而遭致长时间的诉讼受害者控告审计人员玩忽职守，控告重要案犯舞弊欺诈，有些官司甚至持续了十年之久最终，“艾迪”们被民事判决判处赔偿数百万美元；艾迪本人还被判处有期徒刑8年，与他共谋的其他亲戚也都被判了刑

二、案例分析一般而言，运用会计报表进行舞弊共有五种方式

（1）虚构利润；

（2）虚报资产价值；

（3）运用时间性差异；

（4）隐瞒负债和费用；

（5）披露不实在上述案例中，安达先生在犯案过程中无所不用其极，使用了上述会计报表舞弊的所有手法，因而成为美国最经典、最具名昭著的舞弊案例，在会计报表舞弊案的历史上不啻为经典的背面教材鉴于其舞弊手法的经典性和多样性，注册会计师可以从中全面地吸取反舞弊的基本审计方略

（1）深入理解客户客户的人品、行为、处事方式以及偏好往往决定了一种企业整体的经营模式对其深入理解，有助于注册会计师作出有效地判断，决定与否承接业务，从而规避不必要的审计风险若在上述案例中，审计人员肯花一点时间去调查艾迪先生的背景，恐怕不难发现他是一种非常危险且不择手段的人物，那么也许一开始就会拒绝接受该项审计业务，从而防止最终的诉讼厄运

（2）合理分派人员在审计过程中，会计师事务所往往习惯于派那些缺乏审计经验的助理人员执行外勤工作，这在低风险的审计环境中也许可行，但在高风险的审计环境，尤其是也许发生舞弊的审计环境中，就显得很危险由于，对舞弊的敏感度和发现舞弊的能力往往需要数年的经验积累和职业判断，而这恰恰是助理审计人员最缺乏的在上述案例中，据山姆回忆说，派到企业执行外勤工作的审计人员都是某些年轻的、没有经验的审计人员而他作为一种老资格的注册会计师，要欺瞒他们还不是轻而易举的事？因此，选派合格的审计人员，或请反舞弊专家参与也许存在舞弊的外勤审计是必要的3重视存货的监盘不管在何种商业企业，存货一般都是价值最大、品种最多的一类资产，因而往往也是实行会计舞弊的首选目的因此，在存货盘点时，审计人员必须到场，亲自监督盘点人员的盘点和计数，必要时应当亲自抽盘部分存货o在上述案例中,审计人员在存货监盘时，由企业职工爬到堆积如山的箱子上去清点存货，而自己则在下面根据他们所报的数量进行记录这样心怀叵测的雇员就积极规定协助审计人员盘点，明明只有10台电视机，他们却告诉审计人员说有25台，审计人员当时没有仔细观测他们是怎样盘点的，事后又没有进行抽盘于是，存货监盘上的疏忽使得审计人员错过了发现舞弊的机会4做好审计工作底稿与计算机资料的安全防护措施虽然没有审计人员乐意相信自己的客户是个卑鄙小人，但客户乘你不注意时，有点小动作的事情却常常发生，因此审计人员在审计过程中必须保持职业怀疑态度，尤其是要照管好自己的审计工作底稿和计算机，防止未经授权的人员私自接触在上述案例中，虽然审计人员在审计时有独立的办公室，办公桌也上了锁，但艾迪和他的亲信们还是乘审计人员离开之时，篡改了计算机中的存货盘点记录假如审计人员将审计工作底稿妥善保管，对计算机进入程序设置密码，那么艾迪的诡计也就不能得逞了5理解客户与其重要供应商的关系假如供应商的供应状况对财务报表的客观反应至关重要的话，审计人员甚至需要考虑拜访供应商，理解其经营状况以及与被审单位的合作关系，以便深入评价审计风险正如上例中所示，艾迪多次向其三个供应商“借”商品，莫非那三个供应商不懂得他们在帮艾迪造假吗？当然不是他们会协同欺诈，完全是由于他们在经济上处在弱势地位假如他们不协助艾迪，艾迪就会更换供应商，那么他们就将失去最大的客户假如审计人员懂得供应商对艾迪如此依赖，他们还会对供应商发出的回证函深信不疑吗？6考虑家族性企业额外风险的原因家族性企业的一种特性就是董事会组员全都是由家族组员担任，他们有共同的价值取向，共同经营管理着这个企业，因而也更轻易形成内部人控制虽然说这种企业自身并没有什么不妥，不过审计人员必须认识到这样一种显而易见的事实在面临同等风险状况下，鼓动家族组员造假总是比鼓动不有关的人来得轻易上例中，重要案犯都是艾迪的亲戚，同样也阐明了这个问题因此，审计人员在评价风险时，应将这种家族的紧密联络、利益的趋同性纳入考虑范围7重视对处在财务困境的企业的分析与考察在其他诸多的会计报表舞弊案中，困境经营一般都是审计的“雷区”碰到这种状况，审计人员应不停地追问自己在今日竞争如此剧烈的国际环境下，为何你的客户能做得比他人好得多？假如你得到的答案不能令你满意，那么你就必须追根究底，由于其中往往隐含了惊人的秘密例如上例，在其他家用电器销售商举步维艰之时，艾迪先生的利润还能保持两位数的增长，这不能不令人怀疑而审计人员仅仅凭借艾迪自己所说的一一这一切全归功于电视促销的功绩，而不做任何其他的背景调查就简朴地相信了，难怪受害者最终要控告其玩忽职守

三、对我们的启示与教训

1、查找舞弊是注册会计师的天职在金字塔计划的传说中，会计师的祖先是古埃及的记录员他们掌管法老的簿记本，清点谷物、黄金及其他资产不过其中某些人抵挡不住诱惑运用职务之便进行了盗窃于是法老决定对每项业务由两名记录员分别进行独立记录当这两名记录员的成果完全一致时，则不存在问题；假如成果明显不一样步，则这两名记录员都将被处死这样一来记录员不得不仔细查对所有的账目与实物，以保证不存在舞弊行为这就是注册会计师审计的雏形由此可见，查找舞弊是注册会计师职业得以产生的主线原因，是注册会计师的神圣职责实际上，从法老时代到20世纪初，查找舞弊一直是注册会计师的重要职责罗伯特•蒙哥马利在其经典著作《审计理论与实务》

（1912）中指出“在审计形成阶段，学生们受的教育是，审计的重要目的是查找舞弊”即通过对一定期期内会计账目的逐笔审查，鉴定有无错弊行为，保护企业资产的安全与完整不过，伴随经济环境的变化，企业规模与业务种类不停扩大，应计制会计得到普遍实行，使得汇报问题成了职业界关注的重点，对每一笔业务从开始到结束进行详细审查自然无法继续下去了，审计的重要目的转变为对会计报表刊登审计意见，以确定会计报表的可信性，而查找舞弊则转为次要目的从金字塔计划的传说中，可以发现审计的诞生与查找舞弊的职能是自然联络在一起的不过似乎查找舞弊只能与详细审计相联络，在今天以评价被审计单位内部控制为基础的抽样审计中，注册会计师无法对其所审计会计报表的真实性作绝对保证独立审计准则中也明确指出，注册会计师的审计意见应合理地保证会计报表使用人确定已审会计报表的可靠程度，但不应被认为是对被审计单位持续经营能力及其效率、效果所做出的承诺从而，审计实践中合理确信往往演变为注册会计师推卸责任的借口

2、注册会计师对查找舞弊职责的忽视是导致诉讼风暴的重要原因在审计实践中，注册会计师更多地是关注财务报表的公允体现，而较少关注上市企业的舞弊现象对于并非专业人士的社会公众来说，通过注册会计师审计过的企业仍然存在巨额欺诈，要说注册会计师没有责任，他们是难以接受的因此，社会公众与注册会计师职业界之间的期望差距重要是针对舞弊产生的注册会计师对查找舞弊职能的忽视，无形中为图谋不轨者发明了实行舞弊的机会，减少了上市企业的造假成本，与此同步也增长了审计风险公众投资者在不甘心承担被审计企业所有舞弊损失的同步，势必将注册会计师推上被告席从世界范围看，20世80年代之后舞弊案件大量增长在美国权益基金企业舞弊案中，塞德蒙会计师事务所由于未能发现该企业会计电算化程序中20亿美元的虚假保险单，而付出了沉重的代价安永会计师事务所在审核林肯存贷款信用社职工们提供的有关证明存贷款业务及大额房地产交易的凭证时，过于草率，未能揭发出欺诈性的房地产交易，使得该信用社在其财务报表中，汇报了上千万的虚假利润在巴克雷斯建筑企业舞弊案中，麦克林法官裁定毕马威会计师事务所未尽应有的谨慎责任，没有能发现该企业资产流动比率中存在的重大问题在我国，首先注册会计师严重忽视查找上市企业舞弊的职责例如，担任红光实业1996年年报审计的蜀都会计师事务所在审计过程中存在过错，甚至没有对某些重大的应收账款进行必要的函证，也没有对企业的重要存货进行必要的盘点；大庆联谊1997年年报虚增利润2800多万元，募集资金未按上市公告书阐明的投向使用，哈尔滨会计师事务所在审计中未能发现其中存在的问题，出具了无保留心见的审计汇报另首先，注册会计师参与上市企业舞弊，使得状况变得愈加复杂例如，沈阳会计师事务所在对东北药1996年财务报表进行审计时，发现该企业违反国家财务规定，将亏损虚报为盈利1995万元，但该事务所对上述虚假陈说予以掩盖，出具了具有严重虚假内容的无保留心见审计汇报；ST黎明采用大量虚假销售，假签购销协议等手段将1999年实际亏损3448万元谎报为盈利5231万元，为该企业出具境内审计汇报的华伦会计师事务所正在接受调查剧烈的竞争，复杂的经济业务，加之注册会计师对查找舞弊职责的忽视，为舞弊者提供了实行舞弊所必需的三个条件机会、压力与借口与此同步，注册会计师却没有对应的对策，因此遭到广泛的质疑

3、二十一世纪注册会计师对自身职能的重新审阅怎样处理财务报表公允体现与查找舞弊一直是审计界的一种难题20世纪80年代会计职业界开始投入巨额资金以求处理舞弊问题1987年成立的国家反虚假财务汇报委员会，着手调查并探讨舞弊问题美国在1988年颁布的第

53、54号审计准则公报中，对注册会计师披露与汇报企业舞弊及非法行为的责任做出了明确的规定1992年，公众监督委员会在尤其汇报中，指出“公众期望独立审计师可以识别舞弊，并且审计师有责任这样做”1997年审计准则公报第82号规定注册会计师在财务报表审计中考虑舞弊存在的也许性在我国的独立审计准则中，虽然也包括了注册会计师对企业舞弊的予以关注的详细准则，但绝大多数注册会计师仅仅关注财务报表的公允体现，而不大关注上市企业的舞弊现象伴随现代技术的不停发展，上市企业舞弊造假的手段也日新月异，现实中大多数注册会计师几乎没有接受过反舞弊训练，因此树立对舞弊的关注意识就显得非常重要注册会计师真的对舞弊无能为力吗？有无更积极的应对措施？我们认为第一，必须先从法律上确定注册会计师对舞弊应承担的责任，将详细规范写进独立审计准则中，并以法律手段保证规范的实行；第一，执业观念的转变，变被动机械地执行审计业务为积极积极地为客户处理问题注册会计师职业必须重新正视他们对查找舞弊的应尽职责，在审计过程中保持怀疑观点，将财务报表公允体现与查找舞弊并重假如注册会计师在舞弊揭发与汇报中发挥更积极的作用，将会防止巨大的舞弊损失，改善公众与职业界之间的对立状态，提高整个职业界的执业水平，对上市企业舞弊也会产生一定的威慑力作者单位复旦大学会计学院来源:财务与会计.03。