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案例名称方太制药收购生化药厂编写目的通过本案例的教学和讨论能够帮助学员了解和掌握同一控制和非同一控制下企业合并判断标准和会计处理知识点企业合并、国有企业转制、股权收购、长期股权投资关键词购买法、权益结合法、评估、公允价值案例摘要年月，市方太制药股份有限公司（简称“方太制药”）以现金收购股权方式控股合并20079T大股东医药集团下属的全资企业一一市生物化学制药厂（简称“生化药厂由于生化药厂是国有企业，对T其进行股权转让的前提是将其改制为有限责任公司在改制过程中需要进行资产评估，而对评估中确认的净资产增值应该如何确认，引发了不同观点的讨论附表三资产负债表
（一）会企表01编制市生物化学制药厂单位人民币元T评估增年年年年07-12-312007200620052004资产值后12月31日12月31日12月31日12月31日流动资产货币资金13,048,
939.9213,048,
939.9210,421,
535.5217,454,
055.8214,081,
348.85交易性金融资产---应收票据5,
160.005,
160.00614,
446.60331,
725.00应收帐款9,007,
225.339,007,
225.338,743,
395.727,543,
057.836,744,
458.01预付帐款503,
448.70503,
448.701,040,
168.0015,712,
720.44897,
678.72应收股利应收利息其他应收款570,
444.16570,
444.16209,
995.7976,
290.005,142,
898.17存货13,241,
097.6112,695,
414.259,520,
955.165,812,
703.303,564,
124.80待处理流动资产净损失—一年内到期的长期债权投资其他流动资产—----流动资产合计36,376,
315.7235,830,
632.3630,550,
496.7946,930,
552.3930,430,
508.55非流动资产可供出售金融资产持有至到期投资投资性房地产长期股权投资32,
051.0736,
000.002,551,
300.002,551,
300.0036,
000.00长期应收款固定资产80,739,
348.2875,314,
381.7981,561,
870.522,748,
314.0412,156,
377.85在建工程——53,172,
554.64-8,000,
000.00工程物资—-——固定资产清理-生产性生物资产油气资产无形资产16,431,
061.231,874,
463.94———开发支出商誉长期待摊费用———递延所得税资产27,
374.5746,
918.22316,
990.32409,
012.811,800,
980.45其他非流动资产非流动资产合计97,229,
835.1577,271,
763.9584,430,
160.8458,881,
181.495,993,
358.30资产总计133,606,
150.87113,102,
396.31114,980,
657.63105,811,
733.8836,423,
866.85资产负债表
（二）单位人民币元负债及股东07-12-31评估增2007年2006年2005年2004年权益值后月日月日月日月日1231123112311231流动负债短期借款3,000,
000.003,000,
000.00——5,440,
000.00交易性金融负债应付票据-一一-应付帐款2,259,
051.562,259,
051.564,375,
841.792,184,
202.054,591,
744.18预收账款1,461,
953.721,461,
953.72346,
912.16177,
663.46376,
439.45应付职工薪酬459,
235.13715,
378.282,147,
297.111,795,
992.202,064,
967.20应交税费1,122,
532.241,122,
532.24827,
082.97514,
755.631,265,
537.58应付利息96,
859.5096,
859.5087,
952.80-应付股利-687,
876.51-687,
876.51—其他应付款5,041,
589.485,426,
735.966,892,
658.911,840,
426.352,717,
507.12其他应交款预计负债一年内到期的长期负债其他流动负债——一一流动负债合计12,753,
345.1213,394,
634.7514,677,
745.746,513,
039.6916,456,
195.53非流动负债长期借款51,030,
000.0051,030,
000.0056,380,
000.0056,380,
000.003,940,
000.00应付债券会企表01编制市生物化学制药厂T长期应付款专项应付款——一一递延所得税负债其他非流动负债递延收益——---非流动负债合计51,030,
000.0051,030,
000.0056,380,
000.0056,380,
000.003,940,
000.00负债合计63,783,
345.1264,424,
634.7571,057,
745.7462,893,
039.6920,396,
195.53递延收益-股东权益股本69,822,
805.758,681,
899.748,681,
899.748,681,
899.748,681,
899.74资本公积—30,247,
365.9631,636,
190.8331,636,
190.833,120,
890.83盈余公积-2,155,
942.601,610,
362.801,509,
941.031,509,
941.03未分配利润—7,592,
553.261,994,
458.521,090,
662.592,714,
939.72减库存股股东权益合计69,822,
805.7548,677,
761.5643,922,
911.8942,918,
694.1916,027,
671.32负债和股东权益合计133,606,
150.87113,102,
396.31114,980,
657.63105,811,
733.8836,423,
866.85附表四利润及利润分配表单位人民币元项目年度年度年度200720062005
一、主营业务收入70,073,
442.2157,996,
899.1450,125,
473.62减:主营业务成本30,523,
428.9823,270,
532.2618,656,
674.41营业税费712,
029.11586,
309.65498,
426.35销售费用17,877,
799.3315,282,
486.4514,129,
676.79管理费用12,818,
093.3016,216,
390.6416,074,
647.32财务费用3,398,
715.182,691,
983.3440,
382.09资产减值损失-647,
788.60-278,
856.02-4,218,
083.76其他业务利润—一—力口:公允价值变动净损益投资净收益—
一二、营业利润5,391,
164.91228,
052.824,943,
750.42力口营业外收入785,
446.58649,
098.385,585,
571.19力口补贴收入———减营业外支出4,
821.5275,
600.0010,521,
330.82其中非流动资产处置净损失
三、利润总额6,171,
789.97801,
551.207,
990.79减所得税715,
991.94-202,
666.501,632,
267.92
四、净利润5,455,
798.031,004,
217.70-1,624,
277.13
五、每股收益
（一）基本每股收益
（二）稀释每股收益力口年初未分配利润1,994,
458.521,090,
662.592,714,
939.72盈余公积转入——其他转入——
六、可供分配利润7,450,
256.552,094,
880.291,090,
662.59减提取法定盈余公积金—545,
579.80100,
421.77提取法定公益金
一一七、可供股东分配的利润6,904,
676.751,994,
458.521,090,
662.59减应付优先股股利一一提取任意盈余公积——应付普通股股利-687,
876.51一一会企表02编制市生物化学制药厂T转作股本的普通股股利—
一八、未分配利润7,592,
553.261,994,
458.521,090,
662.59附表五资产评估结果分类汇总表评估基准日年月日2007930资产占有单位市生物化学制药厂金额单位人民币元T序科目名称账面价值评估价值增值额增值率％
一、流动资产合计134,716,
879.1235,927,
619.881,210,
740.
763.49货币资金12,587,
080.09——212,587,
080.09交易性金融资产3—-—4应收票据972,
920.00972,
920.00-一应收账款59,305,
161.469,842,
260.06537,
098.
605.77预付款项
718.00——
6718.00应收利息7-—-应收股利8-—-其他应收款9453,
390.35480,
790.7627,
400.
416.04存货1011,397,
609.2212,043,
850.97646,
241.
755.67一年内到期的非流动11———资产其他流动资产12-—--—13
二、非流动资产合计1478,311,
222.7498,584,
882.9720,273,
660.
2325.89可供出售金融资产1536,
000.0032,
051.07-3,
948.93-
10.97持有至到期投资16一—-长期应收款17一—-长期股权投资18-—-投资性房地产19———固定资产2076,160,
858.4381,674,
297.005,513,
438.
577.24在建工程21—-—工程物资22一一-固定资产清理23——一生产性生物资产24-—-25油气资产-—无形资产261,885,
083.6116,649,
254.2014,764,
170.
59783.21开发支出27—-—商誉28一一-长期待摊费用29一一-递延所得税资产229,
280.70■■30229,
280.70其他非流动资产-3132-—
三、资产总计33113,028,
101.86134,512,
502.8521,484,
400.
9919.01
四、流动负债合计3514,300,
986.7313,659,
697.10-641,
289.63448短期借款3,000,
000.00-—363,000,
000.00交易性金融负债37———应付票据38—-—应付账款393,028,
050.863,028,
050.86——预收款项40639,
781.01639,
781.01——应付职工薪酬41683,
561.79427,
418.64-256,
143.15-
37.47应交税费422,912,
076.422,912,
076.42--应付利息43-—-应付股利44—-—其他应付款454,037,
516.653,652,
370.17-385,
146.48-
9.54一年内到期的非流动46---负债其他流动负债47一—-48-—-
五、非流动负债合计4951,030,
000.0051,030,
000.00-—长期借款5051,030,
000.0051,030,
000.00——应付债券51—-—长期应付款52—-—专项应付款53——一预计负债54一—-递延所得税负债55-—-其他非流动负债56—-—57—-—
六、负债总计5865,330,
986.7364,689,
697.10-641,
289.63-
0.9859-—-
七、净资产6047,697,
115.1369,822,
805.7522,125,
690.
6246.39方太制药收购生化药厂年月，市方太制药股份有限公司（简称“方太制药”）以现金收购股权方式控股合并20079T大股东医药集团下属的全资企业一一市生物化学制药厂（简称“生化药厂”）由于生化药厂是T国有企业，对其进行股权转让的前提是将其改制为有限责任公司在改制过程中需要进行资产评估，而对评估中确认的净资产增值应该如何确认，引发了不同观点的讨论
一、“方太制药”和“生化药厂”的历史背景市方太制药股份有限公司（简称“方太制药”）系市医药系统的大型国有控股股份公司T T公司前身系始建于年的市方太制药厂，年月经市政府批准，由市医药集团有限1981T20018T T公司（简称“医药集团”）联合其他家国有法人单位作为发起人，改制成立为市方太制药股份4T有限公司公司现有员工人主营为中、西药片剂、硬胶囊剂、颗粒剂、滴丸剂、原料药销1100售面覆盖全国，部分产品出口日本、澳大利亚、韩国、欧美、东南亚国家和地区生物药厂始建于年，是国家中型一类化学药品生产企业，原国家医药管理局规划的国内1963三大生化药品生产基地之一该厂以研究生化药品为主导方向，多次承担国家及省市科委下达的重大科技攻关项目，不断生产出技术含量高，附加值大的优质生化药品冻干生产线和水针生产线分别于年月及年月通过国家药品监督管理局认证该厂一个研究所和中心化验室，2002120037GMP两个生产车间和一个辅助生产车间具有从原料到制剂的整套生化药品生产线，通过运用现代生物化学技术，采用从动物曦器中提取出的有效成份作为原料，生产个品种规格的制剂（水针剂和冻46干剂）、片剂和原料药
二、“方太制药”收购“生化药厂”的过程方太制药拟于年季度向中国证券监督管理委员会上报首次公开发行股票并上市（）20081IP0申请材料，市正信会计师事务所接受委托正在对其年至年的会计报表进行审计审计T20052007会计期间内，方太制药公司发生涉及企业合并的事宜如下股权收购方案
1.年年末，方太制药以现金收购股权方式控股合并大股东医药集团下属的全资企业一市2007T生物化学制药厂（简称“生化药厂”），股权转让的方案为医药集团将生化药厂的的净资产52%按照评估值转让给方太制药，医药集团继续持有生化药厂的股权，股权转让的审计评估基准日48%为年月日该股权收购方案于年月日经医药集团董事会审议通过，年2007930200710282007月日经方太制药公司董事会审议通过113股权转让的审批与交割
2.因本次股权转让涉及国有股权变更，按照国有资产管理的相关管理规定，医药集团需将该股权转让事宜报请市国有资产管理委员会（简称“国资委”）批准T在报批过程中，国资委提出生化药厂的组织形式为国有企业（适用年《中华人民共和国1988全民所有制工业企业法》），如进行股权转让则必须将其组织形式改制为有限责任公司为此，医药集团向国资委报请批准生化药厂改制为市生物化学制药有限公司（简称“生化公司”），并以T生化药厂年月日的净资产评估值作为生化公司的注册资本同时将其所持有的股权200793052%转让给方太制药生化药厂自评估基准日至新公司注册日期间实现的损益全部归属医药集团年月日，市公信评估师事务所出具了市医药集团有限公司拟转让其持有市20071210T“T T生物化学制药厂股权项目资产评估报告书”，经评估，在评估基准日年月日，市生物化2007930T学制药厂申报的全部资产及负债评估结果为账面价值资产为人民币万元，负债为人民币万元，净资产为人民币11,
302.816,
533.104,
769.万元71评估价值资产为人民币万元，负债为人民币万元，净资产为人民币13,
451.256,
468.976,
982.28万元,增值额万元,增值率2,
212.
5746.39%年月日，市国资委以国资企改号”文件批复，同意市生物化学制20071225T“T
[2007]151T药厂整体改制为市生物化学制药有限公司，并同意市医药集团有限公司将其所持有的市生物T TT化学制药有限公司股权作价万元，协议转让给市方太制药股份有限公司52%3,
630.79T年月日，生化公司按照资产评估报告的结果调整公司账簿记录，并在此基础上编制20071228了资产负债表市正信会计师事务所出具了生化公司验资报告书月日，市工商局核发了T1229T生化公司营业执照，公司注册资本为人民币万元年月日，方太制药将6,
982.28200712293,
630.79万元支付给医药集团年月日至日期间，生化公司没有发生任何经济业务2007122831股权收购前后方太制药和生化公司之间均没有任何关联交易和往来余额
三、会计资料方太制药公司年度资产负债表见附表一2005-2007方太制药公司年度利润表见附表二2005-2007生化药厂年度资产负债表、年月日评估值调整后资产表见附表三2005—200720071231生化药厂年度利润表见附表四2005-2007生化药厂年月日评估前后资产负债表见附表五2007930
四、争议的焦点生化药厂由受《企业法》规范的国营企业整体改制为受《公司法》规范的有限责任公司，财务记录必须按照评估值调帐针对应该如何确认评估增值，存在以下不同观点按照同一控制下的企业合并确认长期股权投资账面价值
1.方太制药和医药集团负责人认为，由于生化公司在合并前后最终实际控制人均为医药集团，因此该企业合并属于同一控制下的企业合并，方太制药应当按照《企业会计准则第号一一企业合并》的要求确认长期股权投资账面价值，并准则应用指南和讲解的要求，视同年203期间该组织架构一直存在而编制年期合并资产负债表和合并利润表3方太制药和医药集团负责人还提出，现行上市公司中国中铁股份有限公司（）就是采用了601390此种处理方式下文是中铁中招股说明书有关评估增值的说明中铁工拟投入股份公司的净资产账面值为亿元,评估值为亿元,评估增值亿元,
50.
86192.13141增值率（以年月日为评估基准日），其中最主要的增值是本公司下属各企业的
277.74%20061231评估增值，即长期股权评估增值，为亿元,下属各企业的评估增值主是由以下几类资产的评
140.93估增值造成的、存货增值亿元,增值率；、机器设备增值亿元,增值率；
19.
882.67%
212.
714.77%、房屋建筑物增值亿元,增值率土地增值亿元,增值率；、股权投
314.
5932.92%;
70.
68229.76%4资增值亿元,增值率虬上述评估结果已经经过国资委确认,本公司母公司层面也已按照
25.
3744.18上述评估结果建账.本次改制重组为新准则中同一控制下的企业合并,根据合并会计报表编制的有关要求,被合并方的资产、负债应以其账面价值并入合并财务报表，本公司在编制合并报表时对于母公司层面确认的部分评估增值予以转回,考虑到中铁工投入资产设立本公司时,本公司评估增值部分已记在资本公积下，故转回资本公积亿元,并冲减了母公司长期股权投资及其他资产评估增值部分141亿元141不适用企业会计准则关于同一控制下企业合并的处理规则
2.担任方太制药项目审计工作的正信会计师事务所会计师对此有不同认识他们提出，企业IP0改制的过程实质上属于原会计主体（国有企业）结束，新会计主体（有限公司）开始，不是一个连续的过程，不适用企业会计准则关于同一控制下企业合并的处理规则主要依据为《企业会计准则解释第号》第十条企业引入新股东改制为股份有限公司，相1关资产、负债应当按照公允价值计量，并以改制时确定的公允价值为基础持续核算的结果并入控股股东的合并财务报表企业会计准则实施问题专家工作组意见（年月日），“
四、问国有企业进行公司2008121制改建的，有关资产、负债的价值如何确定？答国有企业经批准进行公司制改建为股份有限公司的，应当按照《企业会计准则解释第号》（财会号）的规定，采用公允价值计量相关资1
[2007]14产、负债国有企业经批准改建为有限责任公司的，比照上述原则处理」会计师还提出，上述中铁工的会计处理方案存在瑕疵，受到外界的批评因为该方案导致其每股净资产仅为元，不足
0.651元，资本公积为亿元，其处理结果引发了一系列争议如认为其涉嫌虚增注册资本（世纪-
58.221经济报道，朱益民）、通过资产账面价值低估方式暗增利润亿元（新浪财经，申草）等141
五、讨论问题你是否认同方太制药和医药集团的意见？如果是，方太制药应确认的长期股权投资账面价值
1.是多少？是否与其支付的股权转让价款相等？如果不是，差额如何处理？编制合并会计报表时，如何处理生化药厂的评估增值？如果你不同意方太制药和医药集团的意见，如何说服他们？你如何确认长期股权投资账面
2.价值及编制合并会计报表的意见是怎样的？请比较你的方案与方太制药方案对合并报表的主要影响方太制药和医药集团希望按照同一控制下企业合并确认长期股权投资和编制合并报表是出
3.于什么经济动机？案例讨论参考文献《企业会计准则第号一企业合并》20《企业会计准则第号一企业合并》应用指南20《企业会计准则讲解》2010企业会计准则解释第号1企业会计准则实施问题专家工作组意见（年月日、月日、年月日）2007214302008121附表一资产负债表
（一）会企表01编制市方太制药股份有限公司单位人民币元T2007年12月312006年12月312005年12月312004年12月31资产日日日H流动资产货币资金116,380,
076.7899,614,
427.5949,756,
101.2426,776,
946.82交易性金融资产——7,512,
589.5610,652,
726.77委托贷款45,000,
000.0045,000,
000.00100,000,
000.0030,000,
000.00应收票据——573,
000.001,950,
696.00应收帐款15,735,
178.6513,224,
519.2012,933,
794.4311,778,
532.18预付帐款1,601,
829.90604,
471.74363,
769.18一应收股利应收利息626,
481.68590,
369.18683,
619.18582,
119.18其他应收款51,028,
237.891,594,
768.4317,123,
412.9416,803,
490.46存货62,918,
900.0948,065,
379.7439,460,
528.3837,338,
572.68一年内到期的长期债权投资其他流动资产-60,
716.0058,
351.5760,
203.52流动资产合计293,290,
704.99209,327,
651.88227,892,
166.48135,943,
287.61非流动资产可供出售金融资产持有至到期投资30,000,
000.0030,000,
000.0030,000,
000.0030,000,
000.00投资性房地产2,599,
919.55长期股权投资186,592,
313.91103,309,
724.4891,634,
984.6289,803,
539.03长期应收款固定资产74,742,
381.5983,763,
285.8989,588,
647.4093,818,
593.55在建工程3,665,
390.00——910,
000.00工程物资———-固定资产清理-
0.
000.
000.00—生产性生物资产油气资产无形资产46,393,
537.8447,487,
838.4848,584,
134.4849,673,
830.48开发支出商誉长期待摊费用———一递延所得税资产79,
749.47143,
071.71395,
550.03498,
496.38其他非流动资产非流动资产合计344,073,
292.36264,703,
920.56260,203,
316.53264,704,
459.44资产总计637,363,
997.35474,031,
572.44488,095,
483.01400,647,
747.05资产负债表
（二）会企表01编制T市方太制药股份有限公司单位人民币元2007年12月312006年12月312005年12月312004年12月31负债及股东权益H日日日流动负债短期借款155,000,
000.00—100,000,
000.0055,000,
000.00交易性金融负债应付票据————应付帐款10,945,
314.649,935,
577.109,479,
825.358,117,
556.60预收账款1,345,
906.85233,
472.57840,
048.09488,
069.10应付职工薪酬2,448,
227.1810,089,
562.8910,312,
576.5612,486,
186.04应交税费7,300,
653.374,621,
224.313,472,
975.702,531,
601.70应付利息226,
665.00-130,
500.00—应付股利其他应付款6,382,
655.5025,579,
309.5617,320,
023.0818,506,
404.13预计负债一年内到期的长期负债其他流动负债40,945,
755.4018,166,
783.0118,166,
783.0110,236,
783.01流动负债合计224,595,
177.9468,625,
929.44159,722,
731.79107,366,
600.58非流动负债长期借款———应付债券长期应付款专项应付款———递延所得税负债-
0.002,053,
494.551,844,
388.111,527,
566.73其他非流动负债递延收益——非流动负债合计-
0.002,053,
494.551,844,
388.111,527,
566.73负债合计224,595,
177.9470,679,
423.99161,567,
119.90108,894,
167.31股东权益股本136,454,
992.00136,454,
992.00136,454,
992.00136,454,
992.00资本公积73,575,
764.8873,575,
764.8873,575,
764.8873,575,
764.88盈余公积101,824,
711.3668,623,
300.5242,917,
354.1924,471,
225.51未分配利润100,913,
351.17124,698,
091.0573,580,
252.0457,251,
597.35减库存股股东权益合计412,768,
819.41403,352,
148.45326,528,
363.11291,753,
579.74负债和股东权益合计637,363,
997.35474,031,
572.44488,095,
483.01400,647,
747.05附表二利润及利润分配表会企表02编制市方太制药股份有限公司单位人民币元T项目年度年度年度200720062005
一、主营业务收入322,230,
389.12290,488,
073.31252,479,
513.35减:主营业务成本88,437,
965.7381,899,
520.9882,239,
098.19营业税费4,784,
121.784,278,
457.943,573,
381.56销售费用46,534,
033.0450,381,
336.6545,951,
257.64管理费用34,149,
817.0245,272,
196.3739,937,
459.73财务费用855,
150.032,936,
323.693,353,
632.24资产减值损失-399,
880.98-1,670,
491.21928,
977.00其他业务利润———力口:公允价值变动净损益—一228,
456.31投资净收益7,517,
071.5514,776,
780.9310,569,
381.74
二、营业利润155,386,
254.05122,167,
509.8287,293,
545.04力口营业外收入228,
787.30127,
876.04217,
405.26力口补贴收入———减营业外支出10,
739.4452,
472.1216,
159.83其中非流动资产处置净损失
三、利润总额155,604,
301.91122,242,
913.7487,494,
790.47减所得税22,798,
658.5619,419,
128.4013,710,
275.79
四、净利润132,805,
643.35102,823,
785.3473,784,
514.68
五、每股收益一基本每股收益
0.
970.
750.54-稀释每股收益
0.
540.
970.75力年初未分配利润U124,698,
091.0573,580,
252.0457,251,
597.35盈余公积转入———其他转入———
六、可供分配利润257,503,
734.40176,404,
037.38131,036,
112.03减提取法定盈余公积金13,280,
564.3410,282,
378.537,378,
451.47提取法定公益金——3,689,
225.74
七、可供股东分配的利润244,223,
170.06166,121,
658.85119,968,
434.82减应付优先股股利———提取任意盈余公积19,920,
846.5015,423,
567.807,378,
451.47应付普通股股利123,388,
972.3926,000,
000.0039,009,
731.31转作股本的普通股股利—
一一八、未分配利润100,913,
351.17124,698,
091.0573,580,
252.04。
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