公司合并财务报表

（二）合并抵销的处理借股本一一年初------本年资本公积一一年初——本年盈余公积一一年初本年未分配利润一一年末（子公司）贷长期股权投资（母公司）少数股东权益（子公司所有者权益义少数股东投资持股比例）【提示】在合并财务报表中，子公司少数股东分担的当期亏损超过了少数股东在该子公司期初所有者权益中所享有的份额的，其余额仍应当冲减少数股东权益

2.母公司对子公司、子公司相互之间持有对方长期股权投资的投资收益的抵销借投资收益少数股东损益未分配利润一一年初贷提取盈余公积对所有者（或股东）的分配未分配利润一一年末【例题4•计算分析题】沿用K例题3•计算分析题R资料要求

（1）编制2010年与投资有关的抵销分录

（2）编制2011年与投资有关的抵销分录【答案】

（1）借股本——年初2000——本年0资本公积一一年初1500------本年100盈余公积一一年初0——本年100未分配利润一一年末3001000-100-600贷长期股权投资32002800+800-480+80少数股东权益800[（2000+04-1借500+100+0+100+300X20%]投资收益2001000X20%少数股东损益0未分配利润一一年初100贷提取盈余公积600对所有者（或股东）的分配未分配利润一一年末3002借股本——年初2000——本年0资本公积一一年初1600------本年0盈余公积一一年初100——本年120未分配利润一一年末贷1380300+1200-120长期股权投资41602800+800-480+80+960少数股东权益1040[2000+0+1960600+0+100+120+1380X20%]2401200X20%借投资收益300少数股东损益120未分配利润一一年初0贷提取盈余公积对所有者或股东的分配未分配利润一一年末1380【教材例25-2】接【教材例25-1】甲公司于20X2年1月1日，以28600万元的价格取得A公司80%的股权，使其成为子公司甲公司和A公司20X2年度个别财务报表如教材P481表25-

4、教材P482表25-5和教材P483表25-6所示A公司20X2年1月1日股东权益总额为32000万元，其中股本为20000万元，资本公积为8000万元，盈余公积1200万元，未分配利润为2800万元；20X2年12月31日，股东权益总额为38000万元，其中股本为20000万元，资本公积8000万元，盈余公积3200万元，未分配利润6800万元A公司20X2年全年实现净利润10500万元，经公司董事会提议并经股东会批准，20X2年提取盈余公积2000万元，向股东宣告分派现金股利4500万元本例中，A公司当年实现净利润10500万元，经公司董事会提议并经股东会批准，20X2年提取盈余公积2000万元，向股东宣告分派现金股利4500万元甲公司对A公司长期股权投资取得时的账面价值为25600万元，20X2年12月31日仍为25600万元，甲公司当年确认投资收益为3600万元将本钱法核算的结果调整为权益法核算的结果的相关的调整分录如下借长期股权投资一一A公司8400

①贷投资收益8400借投资收益3600

②贷长期股权投资一一A公司3600经过上述调整分录后，甲公司对A公司长期股权投资的账面价值为30400万元25600+8400-3600甲公司对A公司长期股权投资账面价值30400万元正好与母公司在A公司股东权益所拥有的份额相等接【教材例25-2］，本例经过调整后甲公司对A公司长期股权投资的金额为30400万元；A公司股东权益总额为38000万元，甲公司拥有80%的股权，即在子公司股东权益中拥有30400万元；其余20%则属于少数股东权益长期股权投资与子公司所有者权益抵消时，其抵消分录如下借股本20000

③资本公积8000盈余公积3200未分配利润6800贷长期股权投资30400少数股东权益7600甲公司进行上述抵消处理时，其抵消分录如下借投资收益8400

④少数股东权益2100未分配利润（年初）2800贷提取盈余公积2000向股东分配利润4500未分配利润6800另外，本例中A公司本年宣告分派现金股利4500万元，股利款项尚未支付，A公司已将其计列应付股利4500万元甲公司根据A公司宣告的分派现金股利的公告，按照其所享有的金额，已确认应收股利，并在其资产负债表中计列应收股利3600万元这属于母公司与子公司之间的债权债务，在编制合并资产负债表时必须将其予以抵消，其抵消分录如下借应付股利3600

⑤贷应收股利3600根据上述调整分录

①和

②和抵消分录

③至

⑤，编制合并工作底稿如教材P486表25-7所示第五节长期股权投资与所有者权益的合并处理（非同一控制下）

一、非同一控制下取得子公司购置日合并财务报表的编制

（一）按公允价值对非同一控制下取得子公司的财务报表进行调整调整分录（以固定资产为例，假定固定资产公允价值大于账面价值）如下借固定资产一一原价（调增固定资产价值）贷资本公积

（二）母公司长期股权投资与子公司所有者权益抵销处理借股本（实收资本）资本公积盈余公积未分配利润商誉贷长期股权投资少数股东权益【教材例25-3】甲公司20X1年1月1日以定向增发公司普通股票的方式，购置取得A公司70%的股权甲公司当日资产负债表和A公司当日资产负债表及评估确认的资产负债数据如教材P493表25-11所示甲公司定向增发普通股股票10000万股（每股面值为1元），甲公司普通股股票面值每股为1元，市场价格每股为

2.95元甲公司并购A公司属于非同一控制下的企业合并，假定不考虑甲公司增发该普通股股票所发生的审计评估以及发行等相关的费用在本例中，有关计算如下甲公司合并本钱=29500（万元）甲公司在A公司可识别净资产公允价值的份额=36000X70%=25200（万元）合并商誉二29500-25200=4300（万元）甲公司将购置取得A公司70%的股权作为长期股权投资入账，其账务处理如下借长期股权投资一一^公司29500

①贷股本10000资本公积19500甲公司购置A公司股权所形成的商誉，在甲公司个别财务报表中表示对A公司长期股权投资的一局部，在编制合并财务报表时，通过将长期股权投资与在子公司所有者权益中所拥有的份额相抵消，其抵消差额在合并资产负债表中则表现为合并商誉编制购置日的合并资产负债表时，将A公司资产和负债的评估增值或减值分别调增或调减相关资产和负债工程的金额在合并工作底稿中调整分录如下借存货1100

②固定资产3000贷应收账款100资本公积4000接【教材例25-31经过根据资产和负债的公允价值对A公司财务报表调整后，其股东权益总额为36000万元,甲公司在其中所拥有的份额为25200万元（36000X70%）甲公司对A公司长期股权投资的金额为29500万元，超过其25200万元的金额4300万元则为合并商誉少数股权投资权益则为10800万元（36000X30%）o因此，甲公司将长期股权投资与其在A公司所有者权益中拥有的份额抵消时丁其抵消分录如下借股本20000

③资本公积12000盈余公积1200未分配利润2800商誉4300贷长期股权投资一一A公司29500少数股东权益10800

二、非同一控制下取得子公司购置日后合并财务报表的编制

（一）对子公司个别报表进行调整对于非同一控制下企业合并中取得的子公司，应当根据母公司在购置日设置的备查簿中登记的该子公司有关可识别资产、负债的公允价值，对子公司的个别财务报表进行调整，使子公司的个别财务报表反映为在购置日公允价值基础上确定的可识别资产、负债等在本期资产负债表日应有的金额调整分录（以固定资产为例，假定固定资产公允价值大于账面价值）如下借固定资产一一原价（调整固定资产价值）贷资本公积借管理费用（当年多提折旧）贷固定资产一一累计折旧

2.连续编制合并财务报表借固定资产一一原价（调整固定资产价值）贷资本公积一一年初借未分配利润一一年初（年初累计多提折旧）贷固定资产一一累计折旧借管理费用（当年多提折旧）贷固定资产一一累计折旧【例题5•计算分析题】假设P公司能够控制S公司，S公司为股份有限公司2010年1月1日，P公司用银行存款3000万元购得S公司80%的股份（假定P公司与S公司的企业合并属于非同一控制下的企业合并）购置日，S公司有一办公楼，其公允价值为700万元，账面价值为600万元，按年限平均法计提折旧额，预计使用年限为20年，无残值假定A办公楼用于S公司的总部管理其他资产和负债的公允价值与其账面价值相等假定S公司的会计政策和会计期间与P公司一致，不考虑P公司和S公司的内部交易及合并资产、负债的所得税影响要求

（1）在合并财务报表中编制2010年12月31日对S公司个别报表的调整分录

（2）在合并财务报表中编制2011年12月31日对S公司个别报表的调整分录【答案】

（1）借固定资产100贷资本公积100借管理费用5（100+20）贷固定资产一一累计折旧5

（2）借固定资产100贷资本公积100借未分配利润一一年初5贷固定资产一一累计折旧5借管理费用5（1004-20）贷固定资产一一累计折旧5（-）长期股权投资由本钱法调整为权益法长期股权投资本钱法核算的结果调整为权益法核算的结果的会计处理与同一控制相同

（三）抵销分录借股本——年初------本年资本公积一一年初------本年盈余公积一一年初——本年未分配利润一一年末（子公司）商誉（借方差额）贷长期股权投资（母公司）少数股东权益（子公司所有者权益X少数股东投资持股比例）

2.母公司对子公司、子公司相互之间持有对方长期股权投资的投资收益的抵销借投资收益少数股东损益未分配利润一一年初贷提取盈余公积对所有者（或股东）的分配未分配利润一一年末本讲小结L同一控制下，连续编制报表时，由本钱法调整为权益法时关于长期股权投资的处理;

2.非同一控制下企业合并中对子公司个别报表的调整和抵消的处理；

3.非同一控制下连续编制合并报表时，相关工程的处理。